T.C.

GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI

Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı

Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü

(Mükellef Hakları ve İletişim Bölümü)

 

 

Sayı     :B.07,1.GİB.4.99.16.01/01-VUK-275/MUK-20                         10.03.2009/7473

Konu    :Yıllara sari inşaat ve onarma işlerinde

 müşterek genel giderlerin dağıtımı ve

 maliyet hesabı.

 

 

………………………………………………….

 

 

İlgi:          /01/2009 ve            /02/2009 tarihli dilekçeleriniz.

 

            İlgi dilekçelerinizde; yıllara sari inşaat taahhüt işi, kat karşılığı inşaat yapımı, kendi arsası üzerine inşaat yapımı ve satımı ile her türlü gayrimenkul alım satım ve kiralama işleri ile iştigal eden şirketinizin yıllara sari inşaat ve onarma işlerinde maliyetin tespiti bakımından Vergi Usul Kanunu’nun 275’nci maddesi uyarınca imalatta kullanılan malzeme, işçilik ve genel üretim giderlerinden verilen paya ilaveten genel yönetim giderlerinden de pay verilmesinin ihtiyari mi, yoksa zorunlu mu olduğu,

 

            İşletmenin finansman ihtiyacı için temin edilen ve iktisadi kıymet edinimi ile ilgisi olmayan finansman giderleri ile iktisadi kıymet edinimine ilişkin finansman giderlerinden aktifleştirme döneminden sonraki dönemlerde gider yazılma yönünde tercih kullanılan finansman giderlerinden yıllara sari inşaat ve onarma işlerine pay verilmesinin zorunlu olup olmadığı,

 

            İnşaat işleri ile sair işlerde müşterek kullanılmayan sadece sair işlere tahsis edilen tesisat, makine ve ulaştırma vasıtalarına ait amortismanların doğrudan gider mi yazılacağı yoksa bu kıymetler için hesaplanan amortismanlardan da yıllara sair inşaat ve onarma işlerine pay verilmesinin zorunlu olup olmadığı hususlarında tereddüt oluştuğundan Başkanlığımız görüşünün sorulduğu anlaşılmaktadır.

 

Bilindiği üzere; yıllara sari inşaat ve onarma işlerinde işlerin kapsamı, kazancın tespiti ve beyana ilişkin esaslar 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 42-44’üncü maddelerinde düzenlenmiştir.

 

Anılan Kanunun “Müşterek genel giderler ve amortismanların dağıtılması” başlıklı 43’üncü maddesinde;

 

“ Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işlerinde veya bu işlerin diğer işlerle birlikte yapılması halinde müşterek genel giderler ve amortismanlar aşağıdaki esaslara göre dağıtılır.

 

1. Yıl içinde birden fazla inşaat ve onarma işinin birlikte yapılması halinde, her yıla ait müşterek genel giderler bu işlere ait harcamaların (enflasyon düzeltmesi yapılan dönemlerde düzeltilmiş tutarlarının) enflasyon düzeltmesine tâbi tutulmuş tutarlarının birbirine olan nispeti dahilinde;

 

2. Yıl içinde tek veya birden fazla inşaat ve onarma işinin bu madde şümulüne girmeyen işlerle birlikte yapılması halinde, her yıla ait müşterek genel giderler, bu işlere ait harcamalar ile diğer işlere ait satış ve hasılat tutarlarının (enflasyon düzeltmesi yapılan dönemlerde bunların düzeltilmiş tutarlarının) birbirine olan nispeti dahilinde;

 

3. Birden fazla inşaat ve onarma işlerinde veya bu işlerle sair işlerde müştereken kullanılan tesisat, makine ve ulaştırma vasıtalarının amortismanları, bunların her işte kullanıldıkları gün sayısına göre.” dağıtıma konu olacağı hüküm altına alınmıştır.

 

Bu düzenleme ile yıllara sari inşaat ve onarma işiyle birlikte diğer faaliyetlerinde bulunması halinde, yapılan işler itibariyle maliyetlerin sağlıklı ve mümkün olduğunca gerçeğe yakın bir şekilde tespit edilmesi amaçlanmıştır.

 

Aynı Kanunun 40’ıncı maddesinde safi kazancın tespitinde indirilecek giderlere yer verilmiş olup, maddenin 1’inci fıkrasında;safi kazancın tespitinde, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin indirileceği hükme bağlanarak, giderlerin genel çerçevesi çizilmiştir.

 

Diğer taraftan; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 274. maddesinde, satın alınan veya imal edilen emtianın maliyet bedeli ile değerleneceği hükme bağlanmıştır.

 

Aynı Kanunun 262. maddesinde ise, "Maliyet bedeli, iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferrik bilumum giderlerin toplamını ifade eder" hükmüne yer verilmiştir.

 

Mamul maliyetine girecek gider ve maliyet unsurları ise Vergi Usul Kanununun 275’inci maddesinde tek, tek sayılmak suretiyle belirtilmiştir.

 

Buna göre;

-Mamulün vücuda getirilmesinde harcanan ( kullanılan ) ilk madde malzeme bedeli,

-Mamule isabet eden işçilik

-Genel üretim giderlerinden mamule düşen pay

-Ambalajlı olarak piyasaya arz edilmesi zorunlu olan mamullerde ambalaj malzemesi bedeli

-Genel idare giderlerinden mamule düşen pay (Bu payın mamulün maliyetine katılması ihtiyaridir.)

 

Kanun maddesinin tetkikinden de anlaşılacağı üzere; genel idare giderlerinden mamul maliyetine pay verilmesi veya doğrudan gider kaydedilmesi konusunda mükelleflere serbestlik tanınmış olup, diğer giderlerin maliyet unsurlarından mamule pay verilmesi ise zorunludur.

 

Öte yandan;yatırımların finansmanında kullanılan kredilere ilişkin faiz giderleri ile yurt dışından döviz kredisiyle sabit kıymet ithal edilmesi nedeniyle ortaya çıkan kur farklarının, sabit kıymetin maliyet bedeline mi intikal ettirileceği yoksa doğrudan ilgili yılın giderleri arasında mı gösterileceği 163 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde açıklanmıştır.

 

Buna göre; “Döviz kredisi kullanılarak yurt dışından sabit kıymet ithal edilmesi sırasında veya sonradan bu kıymetlere ilişkin borç taksitlerinin değerlemesi dolayısıyla ortaya çıkan kur farklarından, sabit kıymetin iktisap edildiği dönem sonuna kadar olanların, kıymetin maliyetine eklenmesi zorunlu bulunmakta; aynı kıymetlerle ilgili söz konusu dönemden sonra ortaya çıkan kur farklarının ise, ait oldukları yıllarda doğrudan gider yazılması ya da maliyete intikal ettirilerek amortisman konusu yapılması, mümkün bulunmaktadır.

 

Yıl içinde işletme faaliyetlerinin sürdürülmesi amacıyla temin edilen krediler ve benzeri kaynaklar için ödenen faiz ve komisyon giderleri ile ithal edilen emtiaya bağlı olarak ortaya çıkan kur farklarının dönem sonundaki stok maliyetiyle ilgilendirilip ilgilendirilmeyeceği hususunda gerekli açıklamalara ise 02/03/1995 tarih ve 22218 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren 238 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde yer verilmiştir.

 

Anılan tebliğin “B-DÖNEM SONU STOKLARININ DEĞERLEMESİ İLE İLGİLİ HUSUSLAR” başlıklı bölümünde; “Bu hüküm uyarınca, giderin maliyet bedeline intikal ettirilebilmesi için iktisadi bir kıymetin edinilmesi veya değerinin artırılması için yapılan ödemeler ile bunlara benzer ek diğer giderlerden olması gerekmektedir.

 

Bu itibarla, emtianın satın alınıp işletme stoklarına girdiği tarihe kadar oluşan kur farklarının maliyete intikal ettirilmesi zorunludur. Stokta kalan emtia ile ilgili olarak daha sonra ortaya çıkacak kur farklarının ise, ilgili bulundukları yıllarda gider yazılması veya maliyete intikal ettirilmesi mümkün bulunmaktadır.

 

İşletmelerin finansman temini maksadıyla bankalardan veya benzeri kredi müesseselerinden aldıkları krediler için ödedikleri faiz ve komisyon giderlerinden dönem sonu stoklarına pay vermeleri zorunlu bulunmamaktadır. Buna göre mükellefler söz konusu ödemelerini doğrudan gider olarak kaydedebilecekleri gibi, diledikleri takdirde stokta bulunan emtiaya isabet eden kısmı maliyete dahil edebileceklerdir.” açıklamasına yer verilmiştir.

 

Yukarıdaki hüküm ve açıklamalara göre; Gelir Vergisi Kanunu’nun 43’üncü maddesi; işletme bünyesinde oluşan “müşterek genel giderlerin” inşaat ve onarma işleri ile diğer işlerin bir arada yapılması durumunda bu işler arasında nasıl dağıtılacağını, Vergi Usul Kanunu’nun 275’inci maddesi ise imal edilen emtianın maliyet bedelinin hangi giderlerden müteşekkil olduğuna ilişkindir.

 

Buna göre; yıllara sari, inşaat taahhüt işi “hizmet üretimi” niteliğine haiz olduğundan, Gelir Vergisi Kanunu’nun 43’üncü maddesi gereğince müşterek genel idare giderlerinden hizmet maliyetine pay verilmesi gerekmektedir.

 

Ancak, gerek kat karşılığı inşaat yapımı ve gerekse kendi arsası üzerine inşaat yapımı ve satımı işleriniz “mamul üretimi” niteliğinde olduğundan bu işlerinize isabet eden müşterek genel idare giderlerinden mamul maliyetine pay verilmesi veya doğrudan gider kaydedilmesi konusunda Vergi Usul Kanunu’nun 275/4.maddesi gereğince tercih hakkınız bulunmaktadır.

 

Her türlü gayrimenkul alım satımı ve kiralaması işine isabet eden müşterek genel giderlerin ise doğrudan gider kaydedileceği tabiidir.

 

Diğer taraftan; tüm faaliyetlerde kullanılan sabit kıymetlerin aktifleştirildikleri dönemden sonra ortaya çıkan finansman giderleri ile diğer finansman giderlerinin sabit kıymet maliyeti ve mamul maliyetine intikal ettirilmemesinin tercih edilmesi durumunda 163 ve 238 Seri Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri uyarınca doğrudan ilgili dönemde gider olarak dikkate alınabilecek, ancak yıllara sari inşaat ve onarma işine isabet eden kısmının hizmet üretim maliyetine intikal ettirilmesi gerekmektedir.

 

Öte yandan; Gelir Vergisi Kanunu’nun 43/3.maddesi birden fazla inşaat ve onarma işlerinde veya bu işlerle sair işlerde müşterek kullanılan tesisat, makine ve ulaştırma vasıtalarına ilişkin amortismanların dağıtılmasını hüküm altına aldığından inşaat ve onarma işi ile sair işlerde müştereken kullanılmayan, sadece sair işlere tahsis edilen tesisat makine ve ulaştırma vasıtalarına ait amortismanlardan inşaat ve onarma işine pay verilmesi mümkün değildir.

 

Bilgi edinilmesini rica ederim.

 

Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı © 2009

www.bmvdb.gov.tr